摘要：
本文阐述了“四大类”司法鉴定以及“四类外”的“司法会计鉴定”的由来与现状，认为在我国为数众多的司法鉴定门类中，除了法医类、物证类和声像资料类以外，司法会计鉴定在我国诉讼活动中是运用最多的一类司法鉴定。司法会计鉴定在诉讼活动中被运用的程度与重要性远超环境损害类司法鉴定。作者归纳了我国目前司法会计鉴定行业内存在的“六大乱象”：司法会计鉴定行业的主管部门长期缺位与不作为；大量没有接受过系统诉讼法学、证据法学和司法会计鉴定专业培训与训练的注册会计师接手做司法会计鉴定业务；由未经系统司法会计鉴定专业培训与训练的注册会计师出具的司法会计鉴定意见书质量低下，受到司法界人士的广泛诟病；挂名鉴定的情况成为常态，实际参与鉴定的人无签字权，签字的注册会计师不实际参与鉴定；司法会计鉴定人和“有专门知识的人”的出庭率超低，造成大量有质量问题的鉴定意见在无法得到有效的质证的情况下被法庭采信。作者最后就如何完善我国的司法会计鉴定相关法律制度和注协如何承担起对司法会计鉴定行业监督管理的责任提出了自己的建议。
关键词：司法鉴定，司法会计鉴定，鉴定人，注册会计师
一、“四大类”司法鉴定及其由来
“四大类”司法鉴定指：（1）法医类：法医病理、法医临床、法医精神病、法医物证和法医毒物鉴定；（2）物证类：文书鉴定、痕迹鉴定；（3）声像资料类：录音鉴定、图像鉴定和电子数据鉴定；（4）环境损害类：污染物性质鉴定、地表水与沉积物鉴定、空气污染鉴定、土壤与地下水鉴定专业组、近岸海洋与海岸带鉴定、生态系统鉴定和其他鉴定。其中前三类司法鉴定（法医类、物证类和声像资料类）是第十届全国人大常委会在2005年2月28日发布的《关于司法鉴定管理问题的决定》（以下简称《2.28决定》）第三条所规定的国家对司法鉴定业务的鉴定人和鉴定机构实行登记管理制度”的三类法定司法鉴定的事项。当年的《2.28决定》并没有将法定的司法鉴定事项限定在上述三类，该法条的第四款为日后补充法定司法鉴定事项留下了一个缺口：“根据诉讼需要由国务院司法行政部门商最高人民法院、最高人民检察院确定的其他应当对鉴定人和鉴定机构实行登记管理的鉴定事项”。这便是著名的司法部“商两高”程序。通过该程序，可以增加“对鉴定人和鉴定机构实行登记管理的鉴定事项”。在《2.28决定》发布十年之后，司法部根据该法条于2015年经过“商两高”程序将“环境损害类”司法鉴定纳入统一登记管理范围。至此，在我国便形成了只有“四大类”司法鉴定才有资格被纳入司法部全国统一行政管理的范围，其他类别的司法鉴定一律被排斥在外的局面。
司法部于2017年11月22日发布《关于严格准入 严格监管 提高司法鉴定质量和公信力的意见》（以下简称《“双严”十二条意见》），提出对“四大类”司法鉴定进一步实施严格准入、严格管理、严格监督的十二条新规，而对“四大类”之外为数众多的其他门类司法鉴定只字不提。至此，在我国便形成了司法部只负责管理“四大类”司法鉴定，只有“四大类”司法鉴定才是法定司法鉴定事项，“四大类”之外的其他门类司法鉴定一律不纳入司法部全国统一行政管理范围的局面。
需要特别指出的是作为我国司法鉴定领域内法律位阶最高的《2.28决定》当属我国稳定性最高的法律，自从2005年2月28日由第十届人大常委会发布以来，已经即将满二十年没有经过任何修订。司法部在2015年经过“商两高”程序将“环境损害类”司法鉴定纳入统一登记管理范围之后，已经近十年没有再次通过“商两高”程序将其他任何门类的司法鉴定纳入统一登记管理范围。
二、“四大类”之外的“司法会计鉴定”
司法会计鉴定于2017年未被司法部纳入“严格准入、严格管理、严格监督”的统一登记管理范围之内，被沦为“四类外”。对于“四类外”的诸多司法鉴定事项，司法部于2018年发布司办通[2018]第164号文要求“认真做好对已登记“四类外”鉴定机构和鉴定人的释法明理合宣传疏导，使其认识到，司法行政机关虽然不再登记从事“四类外”鉴定业务的法人或其他组织、有关人员，但其仍然可以依法接受办案机关或有关组织、个人委托，为案件或其他活动中涉及的专门性问题提供鉴定服务”。可是遗憾的是自从司法部于2017年11月发布《“双严”十二条意见》以后，社会各界普遍形成一种误解，认为我国的司法鉴定门类只有“四大类”，其他门类的司法鉴定一律被取消了。加之在此之后司法部领导几经更迭，司法部只将监管的重心放在“四大类”，对“四类外”鉴定业务几乎完全放任不管，致使“四类外”的司法会计鉴定沦为“没娘的娃”，司法部不管，财政部不爱，造成我国目前司法会计鉴定领域出现极度混乱的局面。
我们应该如何看待“四类外”的司法会计鉴定？司法会计鉴定真的就如某些人认为的那样可有可无、无足轻重吗？司法会计鉴定难道真的就不需要司法行政部门的监管，可以放任自流、自生自灭吗？
司法会计鉴定与司法机关侦办、审判、定性新型经济、金融、证券类等经济犯罪案件密切相关。随着我国社会主义市场经济的发展，经济案件越来越多、越来越复杂，对司法会计鉴定的需求越来越旺盛。司法会计鉴定业务的存在是司法实践对涉及复杂会计专门性问题经济案件的侦查与审判活动的客观需要，是不以某个行政管理部门的文件是否认可将其纳入统一登记管理为转移的。
其中的道理非常简单直白：复杂经济案件常常会涉及到复杂的会计专门性问题，这些问题往往会超出案件侦查人员和审判人员的知识与经验的范围。在这种情况下，为了维护司法公正和诉讼当事人的合法权益，依法聘请“有专门知识的人”作为司法会计鉴定人，运用其专业知识与经验，对涉案会计专门性问题出具“司法会计鉴定意见”，协助其他诉讼参与人了解案件中的会计专业问题，以便做出公正的判决便是顺理成章的事情。
我们可以这样说：当今我们所面临的社会，只要还有经济犯罪案件和经济纠纷案件在发生，只要存在社会分工，只要我们的侦查人员和审判人员不是个个都是全才，无所不知，无所不通，司法会计鉴定就不会消亡。司法会计鉴定业务的存在是基于经济案件诉讼活动的客观需要，是不以人的意志为转移的。
在我国，司法会计鉴定业务的存在是有着坚实可靠的法律依据的。这些法律依据来自我国刑事诉讼法第一百四十四条、民事诉讼法第七十六条和监察法第二十七条。其核心要义是“诉讼活动中存在某些需要解决的专门性问题，为查明案情，可以指派或聘请鉴定人进行司法鉴定”。上述法条中并没有将需要解决的专门性问题局限于只有“四大类”鉴定才能解决的问题，而是涵盖了包括司法会计鉴定业务在内的所有的司法鉴定事项与类型。
在我国为数众多的司法鉴定门类中，除了法医类、物证类和声像资料类以外，司法会计鉴定在我国司法诉讼活动中是运用最多的一类司法鉴定。据中注协相关资料统计，在2022年，注册会计师行业全年开展了21479项司法会计鉴定服务。司法会计鉴定在诉讼活动中被运用的程度与重要性远超环境损害类司法鉴定。特别是近些年来，伴随着复杂经济案件的数量大幅度攀升和我国司法体制和诉讼制度的改革，越来越多的司法会计鉴定意见作为法定证据形式出现在诉讼活动中，只要是经济纠纷案件或经济犯罪案件，其案卷中几乎全部都有“司法会计鉴定意见”作为重要证据的出现。
事实上，司法部早在2015年就有意将司法会计鉴定纳入统一登记管理的范围。在2015年，司法部在答复全国政协委员石文先委员的涵《司法部关于政协十二届全国委员会第三次会议第1539号提案答复的涵》就明确表示将适时启动商“两高”程序，将司法会计鉴定等诉讼急需的鉴定事项纳入统一登记的管理范围。可是后来由于司法部领导的更迭，此事就被搁置下来，从此再无人过问此事。
三、我国司法会计鉴定行业的现状
自从司法会计鉴定被沦为“四类外”之后，我国的司法会计鉴定行业的现状可以用四个字“乱象丛生”加以描述。归纳起来有以下“六大乱象”。
第一，司法会计鉴定行业的主管部门长期缺位与不作为。自从司法部于2017年11月发布《“双严”十二条意见》将“司法会计鉴定”划归“四类外”以来，司法会计鉴定行业的主管部门就出现了迄今长达七年的“亲娘不管、后娘不爱”的情况。即原先的主管部门司法部依据《2.28决定》将司法会计鉴定入另册，划归“四类外”，从此对司法会计鉴定行业的相关问题基本上不再过问。新的主管部门财政部及其管辖的中国注册会计师协会对“过继”过来的司法会计鉴定业务采取放任自流，任其自生自灭的态度，因为人家有金字招牌“中国注册会计师”及其更为重要的社会审计（上市公司审计）业务要抓、要管，无暇顾及不怎么起眼的“司法会计鉴定”业务。目前中注协除了每年在上海国家会计学院举办几期涉及司法会计鉴定业务的后续教育的短训班之外，在司法会计鉴定业务准则与技术规范建设以及专业人才培养与考核方面基本是没有什么作为，致使我国司法会计鉴定的准则与技术（标准）规范长期空缺，司法会计鉴定人在做司法会计鉴定时没有可供遵循的准则与技术规范，只能“跟着感觉走”，造成我国司法会计鉴定的质量长期低下，受到来自各方面人士，特别是法律界人士的广泛诟病。
第二，大量没有接受过系统诉讼法学、证据法学和司法会计鉴定专业培训与训练的注册会计师接手做司法会计鉴定业务。不少人错误地认为只要取得了注册会计师的资格就属“有专门知识的人”，天然就具有了做司法会计鉴定的“资质”。他们沿用审计的思路与方法做司法会计鉴定，大量用“审计报告”“专项审计报告”替代“司法会计鉴定意见书”致使其出具的“审计报告”“专项审计报告”不具有我国诉讼法规定的法定证据形式，使得大量在诉讼案件中出现的“审计报告”“专项审计报告”不具有证据能力，不能被司法机关作为诉讼证据被采信，浪费了诉讼资源，导致大量诉讼参与人对出具“审计报告”“专项审计报告”的会计师事务所及注册会计师进行投诉，严重败坏了“中国注册会计师”的社会形象。
第三，由未经系统司法会计鉴定专业培训与训练的注册会计师出具的质量低下甚至存在严重错误的司法会计鉴定意见书被作为诉讼证据在我国诉讼案件中比比皆是，由此造成的冤假错案不在少数。有调查数据表明：进入诉讼环节的司法会计鉴定意见有44.43%的存在质量问题，其中会计师事务所出具的有质量问题的司法会计鉴定意见占比为51.4%。在这些质量低下的司法会计鉴定意见书中，我们可以看到我们的注册会计师违规依据案件相关人员的询问/讯问笔录得出鉴定意见的情况；我们可以看到我们的注册会计师单纯依据“孤证”或来源不明的二手表格得出鉴定意见的情况；我们可以看到我们的注册会计师“以鉴代判”越权对案件涉及的法律问题给出自己的判断，越权给案件的被告人确定罪名的情况；我们可以看到我们的注册会计师在鉴定材料不完整、不充分的情况下竟然还能给出自己的鉴定意见的情况；我们可以看到我们的注册会计师在鉴定活动中一人身兼数职，既充当资产评估师对被鉴定单位的涉案资产进行评估，又充当审计师对被审计单位的会计账簿和会计报表进行调账调表，然后鉴定人依据经自己评估与调整之后的被鉴定单位的会计资料得出所谓鉴定意见的情况；我们可以看到我们的注册会计师在司法会计鉴定过程中习惯性地充当“统计员”的角色，用“统计”的方法替代“司法会计鉴定的方法”，对鉴定委托人提供的金额数字在未经严格审慎的“检验与查证”的情况下，仅仅通过简单的“汇总统计”便轻松得出鉴定意见的情况；我们可以看到我们的注册会计师在司法会计鉴定过程中违规超范围鉴定，主动对委托鉴定事项之外的事项给出鉴定意见的情况；我们可以看到我们的注册会计师违规超资质鉴定，对类似会计凭证的真伪、当事人签字与公章的真伪、非法集资涉及的人数、当事人是否利用了职务之便等非会计专门性问题给出鉴定意见氛情况；我们可以看到我们的注册会计师在司法会计鉴定过程中违规给出两个以上的可供选择采用的鉴定意见的情况；我们可以看到我们的注册会计师未能按照规范的司法会计鉴定程序与方法，利用会计资料之间的勾稽关系对检材进行严格的逐笔检验与查证，鉴定程序不到位，未能做到勤勉尽责的情况；我们可以看到我们的注册会计师丧失鉴定人应秉持的独立与中力的立场，主动迎合鉴定委托人的需要或依照鉴定委托人的请托实施“人情鉴定”“金钱鉴定”“虚假鉴定”的情况。凡此种种，不一一例举。
第四，挂名鉴定的情况成为常态。我们的注册会计师在做司法会计鉴定时往往沿用做审计的套路，由一位或二位有签字资格的注册会计师带领数位年轻的实习人员进驻鉴定现场，由年轻的实习人员做具体的鉴定业务并撰写鉴定意见书，有签字资格的注册会计师只负责最后的审核和签字。这种情况在注册会计师做审计业务时可能会被允许，但是司法鉴定要求鉴定人对鉴定全过程要有亲历性，只挂名签字，不实际参与司法鉴定过程的情况是不被允许的。挂名鉴定带来的后果便是由不具有司法会计鉴定资质和不懂司法鉴定的实习人员出具的质量低下的司法会计鉴定意见书满天飞。挂名鉴定带来的“副产品”便是在为数不多的鉴定人出庭的场景中，我们常常可以看到鉴定人“一老一少联袂出庭”奇特景象，老的“一问三不知”，对鉴定过程及细节一概不知，而年轻的助理人员则对鉴定过程及细节“如数家珍”。当法庭将不具有鉴定资质的助理人员请出法庭之后，法庭对鉴定意见的质证就无法正常进行下去了。
第五，司法会计鉴定人出庭率低。调查数据表明，在有44.43%的司法会计鉴定意见存在质量问题的情况下，司法会计鉴定人在我国的刑诉案中的出庭率只有0.87%。作为司法会计鉴定人的注册会计师不愿意出庭，尤其那些出具了低质量的或虚假鉴定意见的注册会计师更是惧怕出庭，他们往往寻求各种各样的理由拒绝出庭。我们的审判人员往往认为“鉴定意见系有资质的注册会计师依据鉴定委托人提供的鉴定材料出具，其专业性与正确性不容置疑”，结果造成庭审中大量有质量问题的司法会计鉴定意见在未经充分有效质证的情况下就被审判人员采信。
第六，“有专门知识的人”出庭率超低。有调查数据表明，在涉及“司法会计鉴定意见”的刑诉案中，“有专门知识的人”出庭率仅有0.187%。我国大多数的基层法院迄今还从未有过“有专门知识的人”出庭的案例，有许多法院的法官甚至对我国《刑事诉讼法》第一百九十七条（第二款）所规定的“公诉人、当事人和辩护人、诉讼代理人可以申请法庭通知有专门知识的人出庭，就鉴定人作出的鉴定意见提出意见”的规定一无所知。“有专门知识的人”的出庭制度早在2012年就通过对刑诉法的修订给予确认，其立法的初衷在于平衡控辩双方的专业力量，保障被告人获得充分的专业支持与辩护，确保刑事诉讼活动的科学性、公正性和权威性，保障当事人的合法权益，提高诉讼效率和质量。遗憾的是这样一项重要的法律制度在我国并为得到很好的落实，造成大量有质量问题的鉴定意见在庭审中无法得到有效的质证。
总之，我国司法会计鉴定行业的上述种种乱象不能再继续下去了。恳切希望司法部、财政部及中注协等部门尽快研究出台有效的治理办法，让司法会计鉴定行业回归健康、稳健、合规发展的轨道。
四、治理司法会计鉴定领域乱象的对策与建议
为了从根本上治理我国司法会计鉴定领域的乱象，改善我国司法会计鉴定行业执业的法律环境，提高我国司法会计鉴定的质量，减少由于司法会计鉴定意见质量低下而导致的冤假错案，笔者就如何治理我国司法会计鉴定领域的乱象提出以下对策与建议：
（一）完善司法会计鉴定相关的法律法规，为司法鉴定暨司法会计鉴定的健康规范发展创设良好的法律环境
1.对《2.28决定》进行升级改造使之成为我国的司法鉴定基本法
《2.28决定》自2005年2月28日发布至今已经19年了，期间我国的政治、法律、经济环境发生了巨大变化，但《2.28决定》却从未做过任何修订，其许多规定已经不适合我国目前的法治与经济发展环境，急需调整。笔者建议全国人大常委会应研究制定立法规划，对《2.28决定》进行升级改造，使之成为《中华人民共和国司法鉴定基本法》。通过立法确认我国特有的司法鉴定管理体制，废除繁琐低效的“商两高”的程序性的规定，将全国的司法鉴定的监督管理权完全赋予司法部，并授权司法部根据诉讼活动的需要确定那些鉴定事项的鉴定人和鉴定机构应该纳入统一登记管理的范围。彻底革除“自侦自鉴”、“自检自鉴”的弊端，不再允许公安系统、检察院系统和国安系统继续保留司法鉴定机构和鉴定人员，将三大系统原有的司法鉴定机构和鉴定人完全剥离出来，形成由司法部牵头组建的面向全国市场的高水平国字号的司法鉴定专业团队，专门承接由公安部、国安局、监察委和最高检以及各省市司法机关委托的大案要案的司法鉴定。
2.司法部修订完善与司法鉴定相关的配套法规与部门规章
司法部围绕《司法鉴定基本法》的规定制定相应的实施细则与配套法规，对现有的《司法鉴定程序通则》、《司法鉴定人登记管理办法》、《司法鉴定机构登记管理办法》、《司法鉴定执业分类规定》、《司法鉴定许可证管理规定》、《司法鉴定文书格式》、《司法鉴定职业道德基本规范》等进行梳理，剔除不合时宜的陈旧规定。除了继续对“四大类”鉴定实行
“严格准入、严格监管”之外，组织力量调研与论证，将司法会计鉴定、工程质量与造价鉴定、资产评估鉴定等与我国经济法治建设密切相关的鉴定项目尽快纳入司法部“严格准入、严格监管”的范围之内。
3.修订《注册会计师法》为我国注册会计师参与诉讼活动提供法律保障
我国注册会计师的业务范围是由《注册会计师法》加以规范的。现行的《注册会计师法》规定注册会计师只能提供审计相关业务，并没有对注册会计师参与诉讼活动予以明确规定。事实上，西方国家的会计师事务所开展法务会计业务、注册会计师参与诉讼活动早已成为惯例
。鉴于此，笔者建议我国的《注册会计师法》应就进一步扩展注册会计师的业务范围做出修订，应允许并鼓励注册会计师在以下四个方面参与诉讼活动 ：（1）通过系统专业的培训与考核取得司法会计鉴定人资格，并有资格接受委托实施司法会计检查与鉴定活动，出具司法会计鉴定意见；（2）协助诉讼代理人和辩护人评估涉及复杂会计专业问题的诉讼案的诉讼风险，制定相应的诉讼策略；（3）以“有专门知识的人”的身份出庭，就司法会计鉴定人出具的司法会计鉴定意见提出质证意见；（4）就经济案件带来的损失损害进行量化评估。此外，《注册会计师法》还应就注册会计师参与诉讼活动的权利与义务、注册会计师参与诉讼活动的程序及其相关法律责任等问题做出规定。
4.修订《刑诉法》为进一步落实“有专门知识的人”的出庭制度创造必要的条件
我国《刑诉法》第一百九十七条第二款规定“公诉人、当事人和辩护人、诉讼代理人可以申请法庭通知有专门知识的人出庭，就鉴定人作出的鉴定意见提出意见”。正是该法条首次在国家基本法律层面上明确了“有专门知识的人（以下简称“有专人”）”的出庭制度，该制度被认为是我国刑事诉讼法历次修订中最重要的创新之一。该法条允许公诉人、当事人和辩护人、诉讼代理人申请法庭通知有专门知识的人出庭，就鉴定人作出的鉴定意见提出意见。这一规定有助于维护当事人的合法权利，平衡控辩双方的专业质证能力，澄清对鉴定意见的异议，并协助法官发现鉴定意见可能存在的瑕疵或错误，促进司法公正的实现。但遗憾的是《刑诉法》第一百九十七条第三款“法庭对于上述申请，应当作出是否同意的决定”的规定却将“有专人”能否出庭的决定权赋予法庭，为“有专人”出庭制度的落实设置了人为的障碍。在现实中，我们的许多法官不认为“有专人”出庭质证鉴定意见能够帮助其发现鉴定意见存在的问题，促进司法公正，反而认为“有专人”的出庭是给法庭“添乱”“出难题”，故常常“依法”不同意“有专人”的出庭。问其理由何在？答曰“没有理由”或“没有必要”。这种状况也是我国“有专人”出庭率超低的重要原因之一。鉴于此，我建议人大常委会及相关立法部门组织研究人员调研“有专人”出庭制度在诉讼活动中落实与运用的情况，通过对《刑诉法》第一百九十七条的修订，不再赋予法庭拥有否决“有专人”出庭的权力，明确只要诉讼参与人对鉴定意见有异议，法庭就应通知鉴定人和辩方聘请的“有专人”出庭，就鉴定意见存在的问题展开诘问与辩论。此外，建议有关立法部分还需要对“有专人”的资质要求、诉讼地位、中立性以及专家意见的证据属性等方面做进一步明确与细化，赋予“有专人”独立的诉讼参与人地位，以确保其专家身份的独立性和客观性。
（二）中注协要承担起对司法会计鉴定行业监督管理的责任
中国注册会计师协会要切实承担起对司法会计鉴定行业监督管理的职责。建议中注协尽快组织专家力量研究制定司法会计鉴定执业准则与技术规范，尽快改变目前司法会计鉴定执业准则与技术规范长期空缺，注册会计师开展司法会计鉴定业务无章可循的尴尬局面。建议中注协在注册会计师行业内部建立起与司法体制改革相适应的、统一的司法会计鉴定人职业资格认证、考核与责任追究制度，加大司法会计鉴定专业人才的培养力度，提升司法会计鉴定质量与社会公信力。建议中注协参照美国注册会计师协会（AICPA）在资深注册会计师队伍中创设“注册财务法证师CFF”的做法，在长期从事司法会计鉴定业务的注册会计师队伍中优选执业能力强、业务水平高，品德优良的司法会计鉴定人，再通过系统的培训与考核授予“中国注册法务会计师”的称号，以此培养一批我们自己的高水平的法务会计师执业队伍。（完）
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